Ordinanza 11973/2021
Accertamenti fiscali – Maggior reddito desunto dai prelievi bancari – Illegittimità
Per effetto della sentenza della Corte Costituzionale n. 228 pubblicata l’ 8 ottobre 2014, che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’ art. 32, comma 1, numero 2, secondo periodo del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, gli accertamenti fiscali nei confronti dei lavoratori autonomi fondati sulla norma dichiarata illegittima, anche se relativi ad anni di imposta precedenti alla sentenza, purchè non ancora definitivi, devono essere rivisti, escludendo dal maggior reddito oggetto di accertamento le movimentazioni bancarie di mero prelievo effettuate dai conti correnti nella disponibilità del contribuente.
Cassazione Civile, Sezione 5, Ordinanza 6-5-2021, n. 11973
RILEVATO CHE
Mo. Lu., libero professionista, ricorreva in primo grado avverso l’avviso di accertamento n. TF7010503527/2011 nei suoi confronti emesso dall’Agenzia delle entrate di Caserta per l’anno di imposta 2007 sulla base di indagini bancarie, che evidenziavano movimentazioni (prelievi e versamenti) ritenute ingiustificate.
La Commissione Tributaria Provinciale di Caserta, con sentenza n. 383/15/12, in parziale accoglimento del ricorso, riduceva il valore accertato, detraendo dal recupero a tassazione la somma di euro 45.584,00 relativa a movimentazioni bancarie ritenute giustificate (capo della sentenza non gravato da impugnazione); rigettava nel resto.
Appellava il Mo., ma la Commissione Tributaria Regionale della Campania, con la sentenza indicata in epigrafe, rigettava l’appello ritenendo che l’appellante non avesse fornito prova specifica della estraneità delle movimentazioni bancarie ad operazioni imponibili.
Avverso tale sentenza ricorre il contribuente, chiedendone la cassazione per due motivi. L’ Agenzia delle entrate resiste in giudizio e deposita controricorso, con cui chiede il rigetto del ricorso avverso, vinte le spese processuali. Successivamente il Mo. deposita memorie aggiuntive.
La causa viene decisa all’odierna adunanza, cui era stata rinviata per l’emergenza sanitaria da quella precedente dell’ 8 aprile 2020.
CONSIDERATO CHE
1.- Con il primo motivo di ricorso il contribuente lamenta il vizio di omessa motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio (in relazione alli art. 360, cO. 1 n. 5 cod. proc. civ.) in quanto la sentenza impugnata non avrebbe, a suo dire, indicato i motivi per cui non aveva ritenuto giustificate le movimentazioni bancarie specificamente indicate.
1.1- Replica l’ Agenzia delle entrate che il vizio denunziato non sussisterebbe, in quanto la censura atterrebbe al merito della decisione, non suscettibile di riesame in questa sede.
2.- Il secondo motivo di ricorso lamenta il vizio di violazione e falsa applicazione dell’ art. 32, co. 1 n. 7 del d.P.R. n. 600/1973 (in relazione all’ art. 360, co. 1 n. 3 cod. proc. civ.) che a detta del ricorrente escluderebbe dal recupero a tassazione i prelevamenti bancari di cui il contribuente, quale prova liberatoria, sia in grado di indicare anche soltanto i soggetti beneficiari.
3.- Con le memorie depositate ai sensi dell’ art. 380 bis.1 cod. proc. civ. il ricorrente ha chiesto disporsi il rinvio al giudice a quo in virtù della pubblicazione, successivamente alla proposizione del ricorso, della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014 che ha dichiarato la parziale illegittimità dell’ art. 32, co. 1 n. 2) del d.P.R: n. 600/1973.
3.1- L’Agenzia delle entrate non ha controdedotto su quest’ultima richiesta, e neanche sul secondo motivo di ricorso.
4.- Il primo motivo di ricorso è inammissibile sotto due aspetti.
4.1- In primo luogo si osserva che il vizio di motivazione rilevante come motivo di cassazione è stato oggetto di un considerevole ridimensionamento a seguito della riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 del di. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134 (applicabile ratione temporis al ricorso qui in esame). La norma “deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione» (Cass. Sez. Un., 7 aprile 2014 n. 8053).
4.2- Al giudice di merito, pertanto, non può più imputarsi di avere omesso l’esplicita confutazione delle tesi non accolte o la particolareggiata disamina degli elementi di giudizio non ritenuti significativi, giacché né l’una né l’altra gli sono richieste, mentre soddisfa l’esigenza di adeguata motivazione che il raggiunto convincimento risulti da un esame logico e coerente, non già di tutte le prospettazioni delle parti ed emergenze istruttorie, bensì solo di quelle ritenute di per sé sole idonee e sufficienti a giustificarlo. (cfr. Cass. V, 9/3/2011, n. 5583).
4.3- Sotto altro aspetto le modalità della prospettazione del vizio denunziato contravvengono al principio per cui nell’ipotesi di “doppia conforme” prevista dal quinto comma dell’art. 348 ter cod. proc. civ., qui applicabile ratione temporis, il ricorrente in cassazione, per evitare l’inammissibilità del motivo di cui al n. 5 dell’art. 360 cod. proc. civ., deve indicare le ragioni di fatto poste a base della decisione di primo grado e quelle poste a base della sentenza di rigetto dell’appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse (Cass. 5528/2014), adempimento che in questo caso non è stato svolto.
4.4- Inoltre le censure mosse con il primo motivo del ricorso sono comunque infondate perché sussiste il vizio di omessa pronuncia solo nel caso in cui la motivazione sia del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione, per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perché incomprensibile (Cass., Sez. V7 25 settembre 2018, n. 22598), ovvero anche laddove il giudice venga meno all’obbligo costituzionale di motivazione imposto dall’art. 111, comma 6, Cost., in combinato disposto con l’art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ., con conseguente nullità della sentenza, ove non possa consentirsi la ricostruzione del percorso logico seguito dal giudice (Cass., Sez. III, 12 ottobre 2017, n. 23940; Cass., Sez. VI, 25 settembre 2018, n. 22598). Nel caso in esame, invece, la sentenza impugnata indica compiutamente il motivo della decisione adottata, consistente nella inosservanza dell’onere probatorio incombente sul contribuente, nei termini di specificità ed analiticità precisati dalle decisioni di questa Corte.
5.- Con riferimento al secondo motivo di ricorso assume rilievo decisivo la circostanza che nel frattempo sia intervenuta la sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014 depositata il 6 ottobre 2014, che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’ art. 32, comma 1, numero 2, secondo periodo del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, come modificato dal!’ art. 1, comma 402, lettera a), numero 1) della legge 30 dicembre 2014 n. 311 (disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato-legge finanziaria 2005) limitatamente alle parole “o compensi”. Dalla motivazione della sentenza emerge chiaramente che la Corte ha ritenuto la norma irragionevole e contraria al principio di capacità contributiva essendo arbitrario ipotizzare che i prelievi ingiustificati da conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell’ ambito della propria attività professionale e che questo a sua volta sia produttivo di un reddito.
5.1- La norma dichiarata costituzionalmente illegittima cessa di avere efficacia dal giorno successivo alla pubblicazione della sentenza (artt. 136 Cost. e 30, comma 3 della legge costituzionale n. 87 dell’11 marzo 1953); di conseguenza gli effetti della pronunzia retroagiscono e si applicano anche ai rapporti giuridici non consolidati e non coperti da decisioni passate in giudicato (Cass., Sez. 1, Sentenza n. 6926 del 07/05/2003, Rv. 562712 – 01).
5.2- La citata sentenza della Corte Costituzionale, pertanto, trova applicazione anche nel presente procedimento, in quanto il rapporto processuale non si è ancora esaurito. Inoltre, trattandosi di una questione di diritto, potrebbe essere rilevata d’ufficio, senza necessità di preventiva prospettazione della questione alle parti, perché la regola di cui all’art. 384, comma 3, cod. proc. civ. si riferisce soltanto all’ipotesi in cui la Corte ritenga di dover decidere nel merito (Cass. 20 luglio 2011, n. 15964), che è diverso da quello che qui ricorre. In ogni caso, poi, la questione è stata sollevata espressamente dal ricorrente nelle memorie aggiuntive, cui parte convenuta non ha ritenuto di replicare.
6- Il secondo motivo di ricorso pertanto deve essere accolto nel senso di cui sopra, e la causa, in cui deve essere rideterminato il reddito imponibile, con accertamento in fatto che escluda i prelievi bancari dal computo dell’ imponibile, va rimessa al giudice a quo per un nuovo giudizio, in cui dovrà essere osservato il seguente principio di diritto: Per effetto della sentenza della Corte Costituzionale n. 228 pubblicata l’ 8 ottobre 2014, che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’ art. 32, comma 1, numero 2, secondo periodo del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, come modificato dall’ art. 1, comma 402, lettera a), numero 1) della legge 30 dicembre 2014 n. 311 (disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato-legge finanziaria 2005) limitatamente alle parole “o compensi”, gli accertamenti fiscali nei confronti dei lavoratori autonomi fondati sulla norma dichiarata illegittima, anche se relativi ad anni di imposta precedenti alla sentenza, purchè non ancora definitivi, devono essere rivisti, escludendo dal maggior reddito oggetto di accertamento le movimentazioni bancarie di mero prelievo effettuate dai conti correnti nella disponibilità del contribuente.
61.- In conclusione il secondo motivo del ricorso va accolto nei limiti di cui in motivazione, con rinvio al giudice a quo, che dovrà effettuare una nuova valutazione dei fatti di causa, attenendosi al principio di diritto sopra indicato, e dovrà provvedere anche al regolamento delle spese del giudizio di legittimità, ai sensi dell’ art. 385 co. 3 cod. proc. civ.
P.Q.M.
La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso nei limiti di cui in motivazione, dichiara inammissibile il primo motivo, cassa la sentenza impugnata e rinvia per un nuovo giudizio anche sulle spese, alla Commissione tributaria regionale della Campania in diversa composizione.
Deciso in Roma adunanza camerale del 30 settembre 2020.